1. Учитывается ли при расчете вмененного дохода (в целях исчисления единого налога на вмененный доход) площадь барной стойки в составе площади зала обслуживания посетителей?
Общий комментарий
Согласно пункту 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации для исчисления суммы единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) используются определенные физические показатели, характеризующие тот или иной вид предпринимательской деятельности.
В целях исчисления ЕНВД в отношении такой деятельности как оказание услуг общественного питания через объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей используется физический показатель – площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах).
В практике имеют место случаи, когда в зале обслуживания располагается барная стойка, предназначенная для выбора, заказа, получения и потребления продукции (товаров). При исчислении базовой доходности некоторые налогоплательщики исключают площадь барной стойки из общей площади зала обслуживания, а налоговые органы, напротив, рассчитывают физический показатель с учетом площади такой барной стойки.
В этой связи в практике судов возник вопрос о включении/невключении площади барной стойки в расчет базовой доходности, и, сложились различные подходы.
Подход первый¹.
Площадь барной стойки учитывается в составе площади зала обслуживания посетителей при расчете вмененного дохода в целях исчисления ЕНВД, если в соответствии с правоустанавливающими документами она не выделена в отдельное помещение и фактически используется для выбора, заказа, получения и потребления продукции. Аргументирован данный подход следующим.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
В информационном письме Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при толковании данной нормы следует исходить из того, что соответствующий физический показатель базовой доходности должен включать только те площади, которые фактически могут быть использованы для потребления пищи и проведения досуга.
Иные площади, на которых нет условий для потребления посетителями пищи и проведения досуга и которые не влияют на базовую доходность, не должны учитываться при исчислении ЕНВД. К таким площадям относятся, в частности, площади подсобных помещений, предназначенных для приготовления и раздачи пищи, мытья посуды.
Применяя названные разъяснения к фактическим обстоятельствам в анализируемых делах, суды приходили к выводу о том, что если в соответствии с правоустанавливающими документам барная стойка не выделена конструктивно из общей площади зала, следовательно, не исключены условия для ее использования в целях потребления продукции и проведения досуга.
Кроме того, суды учитывали фактические обстоятельства дела и отмечали, что барная стойка использовалась в указанных целях и была предназначена для выбора, заказа, получения и потребления посетителями соответствующей продукции.
В отношении рабочего места бармена, находящегося за барной стойкой, суды отметили, что это не дает достаточных оснований для исключения площади барной стойки из общей площади зала обслуживания.

Подход второй.
Площадь барной стойки не учитывается в составе площади зала обслуживания посетителей при расчете вмененного дохода в целях исчисления ЕНВД, поскольку не предназначена для потребления продукции².
Придерживаясь данного подхода, суды исходят из того, что критерием разграничения площади, используемой для обслуживания посетителей и не используемой для такой цели, является фактическая цель ее использования, а не расположение помещений.
Как правило, в судебных актах, где применяется этот подход, суды ссылаются на отсутствие в материалах дела доказательств, подтверждающих использование барной стойки в качестве помещения, предназначенного для потребления готовой продукции.
В некоторых судебных актах суды ссылаются на то, что спорные бары не являются местами, предназначенными для потребления пищи и проведения досуга. Фактически это рабочие места барменов, так как в барах находятся кассовые аппараты, вставлены образцы товаров, предназначенных для продажи. В барах отсутствуют столы и стулья для посетителей и какие-либо условия для приема пищи.

2. Подлежат ли включению в налоговую базу в целях исчисления НДС у застройщика суммы, составляющие разницу, между средствами, полученными от инвесторов и фактическими затратами на строительство?
Подход первый ³.
Суммы, составляющие разницу, между средствами, полученными от инвесторов и фактическими затратами на строительство подлежат включению в налоговую базу по НДС у застройщика.
Основные мотивы данного подхода заключаются в следующем.
Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг).
В силу статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщик, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).
Положениями статьи 162 НК РФ предусмотрено, что налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 названного кодекса, увеличивается на суммы, полученные: за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Статус заказчика-застройщика как участника процесса капитального строительства определен Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».
Исходя из анализа норм Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ, суды приходят к выводу, что договор участия в долевом строительстве содержит элементы договора возмездного оказания услуг, к которому применяются положения, сопоставимые с общими положениями о подряде, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации.
По договору участия в долевом строительстве застройщик принимает на себя обязательства по созданию объекта долевого строительства надлежащего качества с выполнением условий, перечисленных в Федеральном законе от 30.12.2004 г. № 214-ФЗ, при этом на основании статьи 18 названного Федерального закона застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией, и в силу статьи 12 названного Федерального закона обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.
На основании приведенных норм, сторонники данного подхода считают, что после окончания строительства и сдачи объекта долевого строительства инвесторам у застройщика возникает выручка от реализации услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве. Эта выручка подлежит включению в налоговую базу для исчисления НДС.
В некоторых судебных актах содержится также и ссылка на пункт 22 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», где определено, что в целях применения положений главы 21 НК РФ во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

Подход второй ⁴.
Суммы, составляющие разницу, между средствами, полученными от инвесторов и фактическими затратами на строительство не включаются в налоговую базу по НДС у застройщика.
Обоснован данный подход следующим образом.
Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).
В силу статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестиции это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.
Таким образом, денежные средства, перечисляемые инвесторами на строительство объектов, не связаны с реализацией товаров (работ, услуг).
Применяя названные нормы, суды исходили из того, что в приведенных примерах реализация застройщиком законченного строительством объекта инвесторам по смыслу статьи 39 НК РФ не предусматривалась и фактически не осуществлялась. Следовательно, объект налогообложения в виде реализации товара, выполнения работ или оказания услуг в данном случае отсутствовал, а потому операции по передаче денежных инвестиций не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
В этой связи и те денежные средства, которые являются экономией средств на строительство объекта, также не могут считаться выручкой от реализации, поскольку реализации услуг налогоплательщиком не производилось.
Поскольку отношения между Обществом и дольщиками носят инвестиционный характер, денежные средства, привлекаемые Обществом, являются инвестициями, а сумма, составившая разность между средствами, полученными от дольщиков и себестоимостью переданных Обществом квартир, является доходом, не связанным с реализацией товаров (работ, услуг), то спорные суммы не подлежат включению в налоговую базу по НДС.

¹ Например, постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17.02.2015 и решение Арбитражного суда Костромской области от 13..11.2014 по делу № А31-9228/2014, постановление ФАС Поволжского округа от 27.01.2009 по делу № А55-9257/2008.
² например, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 по делу № А45-5079/2010, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.08.2010 по делу № А19-23466/09, постановление ФАС Центрального округа от 21.11.2012 по делу № А35-4212/2012.
³ например, постановление ФАС Уральского округа от 29.06.2011 по делу № А71-10573/2010, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.07.2014 по делу № А25-1475/2013, постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.06.2013 по делу № А26-5720/2011, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.08.2010 по делу № А78-9180/2009, определение ВАС РФ от 24 марта 2014 года № ВАС-2560/2014, решение АС Ярославкой области от 01.10.2014 по делу № А82-687/2013.
⁴ Например, постановление ФАС ВВО от 5 августа 2014 по делу № А28-10244/2013, постановление суда апелляционной инстанции от 26.03.2014, и решение суда первой инстанции от 18..11.2013 по этому же делу.